عنوان :

مقاله مسئولیت حسابرسان برای کشف تقلب

تعداد صفحات :۲۱

نوع فایل : ورد و قابل ویرایش

چکیده

سوءجریانات و تقلبهای صورت گرفته در کشورهای مختلف جهان با توجه به پیچیدگیهای موجود در بازار سرمایه و شناور شدن سرمایه در سراسر جهان توجه آحاد جامعه را به نقش نهادهای نظارتی بیش از بیش معطوف نموده است. در این ارتباط جامعه همواره انتظار داشته ا ست که حسابرسان به عنوان گروههای تخصصی و حرفه ای جامعه حسابداری تقلبهای مذکور را کشف کنند و اطمینان بخشی لازم را برای سرمایه گذاران و استفاده کنندگان از صورتهای مالی ایجاد کنند. از طرفی دیگر جامعه حرفه ای حسابرسی نیز با توجه به ویژگیهای موجود در وظایف مشخص شده در استانداردهای حسابرسی برای آنها وضعیت خود را در طیف مشخص و کشف تقلب، به عنوان هدف اولیه و اساسی حسابرسی، به طرف دیگر آن یعنی انکار مسئولیت نسبت به این امر تغییر داده است و این همواره به عنوان چالشی بسیار مهم در بوجود آمدن فاصله انتظاراتی فی مابین جامعه حرفه ای و آحاد جامعه می باشد.
در سالهای اخیر حرفه حسابرسی در نبود استاندارد حسابرسی مشخص نسبت به اطمینان بخشی مطلق نسبت به صورتهای مالی مورد رسیدگی در پاسخ به فشار جامعه و دولتمردان، دوباره مسئولیتی را در کشف تقلب پذیرفته است. بگونه ای که در عمل حسابرسان کارهای حسابرسی را به گونه ای برنامه ریزی و اجرا می کنند که انتظار معقول برای کشف تقلب وجود داشته باشد. همچنین مطابق با تغییرات بوجود آمده در استانداردهای حسابرسی این حرفه همچنین مسئولیت ارزیابی کفایت سیستم کنترلهای داخلی را که توسط مدیران شرکت جهت کشف یا جلوگیری از تقلب ایجاد شده، پذیرفته است. علاوه بر این در سالهای اخیر با تغییرات صورت گرفته در استانداردهای حسابداری و حسابرسی حرفه حسابرسی وظیفه بیشتری را در اطمینان بخشی بیشتر به گزارشگری انجام شده شرکتها پذیرفته است. یعنی علاوه بر وظیفه گزارش نمودن تقلب های کشف شده در حین حسابرسی به مدیریت و سهامداران، وظیفه گزارشگری تقلب به مقامات مسئول (زمانی که این امر نفع عمومی داشته باشد) را پذیرفته است. با وجود تغییر در وظایف حسابرسان و با وجود پیچیدگیهای بیشتر در بازارهای سرمایه تقلب در شرکتها پیچیده تر و دامنه دارتر شده است و به عنوان یک معضل اقتصادی و اجتماعی فزاینده و مهم ظاهر می شود. روشن است که وظیفه حسابرسان و عملکرد آنان هنوز بسیار پائین تر از سطح انتظارات جامعه است. اما تدوین راهکارهای لازم در تقویت سیستم های حسابرسی از طریق آموزش و تهیه ترکیب بهیه جهت انجام عملیات حسابرسی می تواند فاصله انتظاراتی موجود در جامعه و حرفه حسابرسی را کاهش دهد.
واژه های کلیدی: حسابرس، کشف تقلب، برنامه های رسیدگی، فرآیند حسابرسی

فهرست مطالب

مقدمه    ۱
مفهوم تقلب و آثار آن:    ۲
تعریف تقلب:    ۲
فرآیند حسابرسی:    ۳
سیر تاریخی تمرکز حسابرسان بر روی شناسائی و کشف تقلب    ۴
بیانیه کوهن و کمیسیون تجارت    ۵
افزایش مسئولیت تشخیص تقلب و بیانیه شماره ۹۹ در استانداردهای حسابرسی (SAS)    ۷
فاصله انتظاراتی:    ۸
قوانین حسابرسی    ۹
حسابرسان بعنوان آشکارسازهای کلاهبرداری    ۱۰
تغییر در مسئولیت حسابرسان    ۱۰
چاره حسابرسی:    ۱۱
*برنامه های رسیدگی و توصیه ها یی برای کمک به حسابرسان جهت شناسائی تقلب:    ۱۲
نتیجه گیری:    ۱۳
پانویسها    ۱۵
منابع :    ۱۷

فهرست منابع

۱-    Albrecht, C. C., W. S. Albrecht, and J. G. Dunn. 2001. Can Auditors Detect Fraud: A Review of the Research Evidence. Journal of Forensic Accounting, 2, 1-12.
۲-    Albrecht, W. S., and J. J. Willingham. 1993. An Evaluation of SAS No. 53, the Auditor’s Responsibility to Detect and Report Errors and Irregularities. The Expectation Gap Standards, Proceedings of the Expectation Gap Roundtable, May 11-12, 102-124. Charleston, SC: American Institute of Certified Public Accountants, Inc.
۳-    Baxter, W. T. 1999. McKesson and Robbins: A Milestone in Auditing. Accounting, Business, and Financial History, 9(2), 157-174.
۴-    Brown, R. G. 1962. Changing Audit Objectives and Techniques. The Accounting Review,37(4), 696-703.
۵-    Boritz, J. E., N. Kotchetova, and L. A. Robinson. 2008. Planning Fraud Detection Procedures: Fraud Specialists vs. Auditors. Working Paper: University of Wate
۶-    Costello, J. L. 1991. The Auditor’s Responsibilities for Fraud Detection and Disclosure: Do the Auditing Standards Provide a Safe Harbor? Maine Law Review, 43, 265-305.
۷-    Davia, H. R. 2000. Fraud 101: Techniques and Strategies for Detection. New York, NY: John Wily and Sons, Inc.
۸-    Demery, P. 1997. Auditor’s New Fraud Detection Rule. The Practical Accountant, 30(3), 22-28.
۹-    Dicksee, L. R. 1900. Auditing: A Practical Manual for Auditors. 4th ed. London: Gee and Co., Printers and Publishers.
۱۰-    Elliot, R. K. and Jacobson, P. D. 1987. The Treadway Report: Its Potential Impact. The CPA
Journal, 57(11), 20-32

۱۱-    Gerson, J. S., J. P. Brolly, and S. L. Skalak. 2006. The Roles of the Auditor and the Forensic Accounting Investigator. In Golden, T. W., S. L. Skalak, and M. M. Clayton. (Ed.), A Guide to Forensic Accounting Investigation (pp. 243-257). Hoboken, NJ: John Wiley & Sons, Inc.
۱۲-    Glover, H. D., and J. Y. Aono. 1995. Changing the Model for Prevention and Detection of Fraud. Managerial Auditing Journal, 10(5), 3-9.
۱۳-    Gogin, C. A., and D. A. Johnson, D. A. 2008. Stay Focused on the Intent. Journal of Accountancy, 205(1), 46-47.Hancox, D. R. 1997. Could the Equity Funding Scandal Happen Again? Internal Auditor, 54(5), 28-33.

۱۴-    Hogan, C. E., Z. Rezaee, R. A. Riley, and U. K. Velury. 2008. Financial Statement Fraud: Insights from the Academic Literature. Auditing: A Journal of Practice and Theory 27 (2): 231-252.
۱۵-    Hopwood, W. S., J. Leiner, and G. R. Young. 2008. Forensic Accounting. New York, NY: McGraw-Hill/Irwin.
۱۶-    Klass, K. M. 2004. Left in the Dark: Sarbanes-Oxley and Corporate Abuse of 401(k) Plan Blackout Periods. The Journal of Corporation Law, 29(4), 801-817.
۱۷-    Klass, K. MMontgomery, R. H. 1921. Auditing Theory and Practice. 3rd ed. New York, NY: The Ronald Press.

۱۸-    Kinney, W. R. 2005. Twenty-Five Years of Audit Deregulation and Re-regulation: What Does it Mean for 2005 and Beyond? Auditing: A Journal of Practice and Theory, 24(Supplement), 89-09.
۱۹-    Madison, R. L., and W. A. Ross. 1990. The New Fraud Detection Standard: Substance or Cosmetics. The National Public Accountant, 35(8), 40-43.
۲۰-    Mancino, J. 1997. The Auditor and Fraud. Journal of Accountancy, 183(4), 32-36
۲۱-    Marczewski, D. C., and M. D. Akers. 2005. CPA’s Perceptions of the Impact of SAS 99. The CPA Journal, 75(6), 38-40
۲۲-    Public Oversight Board (POB). 1993. In the Public Interest. Stamford, CT: POB
۲۳-    Rose, J., M., B. McKay, and C. S. Norman. 2009. Designing decision support systems to promote the acquisition of expertise. Working Paper: Southern Illinois University Carbondale
۲۴-    Scott, M. R., and L. L. Frye. 1997. The Search for Fraud in Auditing: An Historical Review. The Academy of Accounting and Financial Studies, 2(2), 64-71. Cullowhee, NC: Allied Academies, Inc.
۲۵-    Silverstone, H., and H. R. Davia. 2005. Fraud 101: Techniques and Strategies for Detection. 2nd ed. Hoboken, NJ: John Wily and Sons, Inc.
۲۶-    Treadway, J. C. 1987. Report of the National Commission of Fraudulent Financial Reporting. Washington, DC.

مقدمه

 سال ۱۳۹۰ به فرمان مقام معظم رهبری سال جهاد اقتصادی نامگذاری شد و از ابتدای سال تا بحال مقالات متعددی نسبت به رویکرد و نحوه اجرای این دستور معظم له نگاشته شده است اما انچه در این مورد شاید از نظر دور مانده است ، عدم توجه به ایجاد بسترهای مناسب برای ایجاد توسعه و جهاد اقتصادی مورد نظر در کشور ایران اسلامی می باشد از جمله این موارد ایجاد امنیت برای سرمایه گذاران با تدوین قوانین، مقررات و         شیوه نامه های نظارت بمنظورجلوگیری از نفوذ فرصت طلبان و سوء استفاده کنندگان به منافذ موجود در بستر های اقتصادی که منجر به آلوده سازی و ناامن ساختن اقتصاد کشور می باشد که این وظیفه به عنوان وظیفه نظارت حاکمیتی دولت می باشد که می بایست حقیقتا” مورد توجه دولتمردان قرار گیرد. بر این اساس بازنگری نسبت به فرآیندهای عملیاتی و اجرائی تقویت کنترلهای داخلی در درون سازمانها از یک سو و از طرفی دیگر تقویت دستگاههای نظارتی برون سازمانی، شاید نقطه عطفی در رسیدن به چشم انداز تعریف شده برای ایجاد جهاد اقتصادی باشد.

در این ارتباط از ابتدای سال همه دولتمردان بدنبال مهیا کردن ساز و کار لازم جهت اجرای این دستور مقام معظم رهبری بودند که ناگهان موضوع اختلاس بزرگ در سیستم بانکی کشور اذهان همه آحاد جامعه را به خود معطوف کرد و همزمان برای یافتن جواب نسبت به این موضوع برای اذهان پرسشگر جامعه سئوالات متعددی مطرح گردید بطوریکه بخشی از مردم این سوء جریانات را ناشی از ضعف موجود در سیستم های نظارتی داخلی سازمانها و بخشی دیگر ناشی از ضعف در رسیدگی انجام شده توسط دستگاههای نظارتی برون سازمانی (این دستگاهها شامل سازمان بازرسی کل کشور، دیوان محاسبات کشور و سازمان حسابرسی و … می باشد) می دانند وگروهی دیگر هر دو عامل را موثر می دانند. زیرا که با اعلام این اختلاس ، اولین چیزی که در ذهن تمام آحاد جامعه متبلور شده این سئوال است که پس نقش سیستم های نظارتی و کنترلهای داخلی در این سازمانها چه می شود؟ و حسابرسان و بازرسان داخلی این سازمانها در این بین چه کاری انجام می داده اند؟ چرا این موضوعات را کشف ننموده اند؟ مسئولیت عدم کشف چنین سوء جریاناتی در جامعه به عهده کیست؟ همچنین نقش دستگاههای نظارتی برون سازمانی چه بوده است؟ آیا کشف این موضوعات جزء مسئولیت این دستگاه ها نمی باشد؟ آیا فرآیند کنترلی موجود در این سازمانها کلی و همه جانبه نگر می باشد؟ آیا اساسا” این نهادهای نظارتی دارای نیروی متخصص و مجرب جهت کشف این موارد می باشند؟ لذا در این ارتباط اگرچه همواره آحاد جامعه بدنبال دریافت پاسخ روشن از این نهادها بودند اما دستگاه های درون سازمانی و برون سازمانی غالبا”، با اتخاذ جانب احتیاط در پاسخگوئی به این سئوالات و گاها” با استفاده از شیوه های فرافکنی نسبت به ابعاد موضوع مربوط بصورتی کاملا” سطحی پاسخ داده اند ویا در برخی از موارد با اتخاذ شیوه سکوت سوالات مردم را بی پاسخ رها کرده اند. و در مواردی نیز اعضاء محترم جامعه حرفه ای حسابداری و حسابرسی کشور از موضوع مربوطه به نفع خود استفاده نموده و با طرح موضوعات مختلف در روزنامه ها و مجلات دستگاههای نظارتی مورد نظر خود را مورد مواخذه قرار داده اند. لذا ما در اینجا جهت شفاف سازی ابعاد موضوع و با توجه به نقش و جایگاه حسابرس و بازرس قانونی این سازمانها به عنوان یکی از دستگاههای نظارتی و مسئولیت این واحد نظارتی را برای جامعه روشن می سازیم که در این ارتباط لازم می دانیم تا مسئولیت حسابرس و بازرس قانونی را در تطابق با استانداردهای حسابداری بین المللی با توجه به سیر تاریخی تکامل استانداردهای مذکور تحت عنوان مسئولیت حسابرس شرکتها در قبال تقلب نسبت به سئوالات مطروحه آن را دقیقا” مورد بررسی و موشکافی، قرار می دهیم تا این موضوع برای آحاد جامعه پاسخی را هرچند کوتاه ارائه نماید.INTRODUCTION

مفهوم تقلب و آثار آن:

تعریف تقلب:

تقلب به اقدامات عمدی یک یا چند نفر از مدیران،‌ کارکنان یا اشخاص ثالث اطلاق می شود که به ارائه نادرست صورتهای مالی منجر می شود. تقلب ممکن است در برگیرنده موارد زیر باشد:

دستکاری،‌ جعل یا تغییر اسناد و مدارک حسابداری یا سایر مدارک به منظور به دست آوردن مزایای مالی غیر حق و غیر قانونی، سوءاستفاده از داراییها یا سرقت آنها
ارائه نادرست آثار مالی معاملات یا حذف آنها از اسناد و مدارک
ثبت معاملات بدون مدارک مثبته (معاملات صوری)
به کارگیری نادرست رویه های حسابداری

Fraud is costly. تقلب بسیار پرهزینه است . According to the Association of Certified Fraud Examinations (ACFE), مطابق با اعلام  انجمن خبره آزمون تقلب ^(۱)(ACFE) ،مبلغ برآورد شده منابع مالی که به دلیل اظهارات جعلی مالی ، اختلاس دارایی ها و رشوه خواری در سراسر جهان در سال ۲۰۰۹ از دست رفته است معادل an estimated $2.9 trillion worldwide were lost due to fraudulent financial statements, as2،۹ تریلیون دلار تخمین زده می شود وmisappropriation, and corruption in 200In the US alone, the ACFE projected an annual انجمن خبره آزمون تقلب  (ACFE) پیش بینی کرده است تنها در ایالات متحده، سالانه معادل مبلغ۹۹۴ میلیارد دلار به علت تقلب از بین میرود. بدین ترتیب revenue loss of $994 billion due to fraud.این زیان های سرسام آور نشان میدهند که حدود ۷ ٪ ازof the US Gross Domestic Product (ACFE, 2008; ACFE, 2009). تولید ناخالص داخلی ایالات متحده سالیانه از بین میرود. Based on the US fiscal year بر اساس بودجه مالی ایالات متحده در۲۰۰۸ budget, losses resulting from fraud exceeded the combined net costs of the department of سال ۲۰۰۸ ، خسارات ناشی از کلاهبرداری بیش از هزینه های خالص مجموع بخشdefense, homeland security, transportation, and education for fiscal year 2008. های دفاع، امنیت کشور، حمل و نقل، و آموزش و پرورش در سال مالی ۲۰۰۸ بوده است. Fraud is not only تقلب نه تنهاcostly, but it also damages the reputation and the credibility of the audit profession. پر هزینه است ، بلکه به شهرت و اعتبار حرفه حسابرسی نیز صدمه می زند. هنگامی که به علت وجود تقلب صورتهای مالی غیر قابل اعتماد می گردند و نیاز مبرم به بازبینی پیدا می کنند از بین رفتن اعتماد عمومی کاملا منطقی به نظر می رسد.The loss of must be restated due to fraud. (موضوعی که در نتیجه اختلاس بانک صادرات در بازار بورس اوراق بهادار برای سهامداران این بانک و حتی سایر بانکها اتفاق افتاده است) در نتیجه، سرمایه گذاران عمومی انتظارات خود را از حسابرسان برای شناسایی تقلب ها بالا می برند.auditors to detect fraud (Eillot and Jacobson, 1987; Hooks, 1991; Nicolaisen, DT, 2005; ⁽²⁾(الیوت و ژاکوبسن ، ۱۹۸۷ ؛Silverstone and Davia, 2005; Hogan et al., 2008) سیلوراستون و داویا ۲۰۰۵-   Silverstone and  Davia 2005 ؛ هوگان و همکاران ،  ۲۰۰۸ – Hogan et al. 2008).

Accounting researchers, practitioners, and standard setters alike expressed concern for محققان حسابداری ، وکلا ، و تدوین کنندگان استاندارد ها، همگی به طور یکسان نسبت بهauditors’ apparent failure in detecting fraud during an audit. شکست ظاهری حسابرسان در کشف تقلب در جریان حسابرسی ابراز نگرانی کرده اند. . For instance, Joseph T. Wells, به عنوان مثال ، T. جوزف ولز ،founder of the ACFE, criticized auditors for their lack of training and readiness in fraud بنیانگذار انجمن خبره آزمون تقلب  (ACFE) ، حسابرسان را برای عدم آموزش و آمادگی در ارتباط با کشف تقلب ها مورد انتقاد قرار داد. detectionاو ادعا کرد که اکثریت اعضای انجمن حسابداران رسمی ^(۳)(CPA) هنوز در ارتباط با تقلب اطلاعات کافی ندارند! در طول۸۰ سال گذشته… ، فارغ التحصیلان حسابداری که آموزش های لازم در ارتباط با تقلب را ندیده بودند در مقابل دروغگویان خبره و سارقان حرفه ای از جنگ با تقلب قرار گرفتند.

Jamal (2008) agrees با این استدلالات عملا” کشف تقلب برای  حرفه حسابرسی به پاشنه In an effort to restore public trust in the audit profession, accounting standard setters haآشیل تبدیل شده است و برهمین اساس with Wells’ sentiment by arguing that fraud detection has become the audit profession’s Achillesheel.در تلاش برای بازگرداندن اعتماد عمومی به حرفه حسابرسی، تدوین کنندگان استانداردهای حسابداری، انتظاراتی را که از حسابرسان برای کشف تقلب وجود دارد را چند پله بالاتر بردند.increased the steps auditors are expected to take in order to detect fraud. As a result of the Enron(به عنوان یک نتیجه از حادثه سرنگونی انرونand WorldCom debacles, auditors are currently required to adhere to the requirements of و ورلدکام Enron &WorldCom)) ، در حال حاضر حسابرسان ملزم به رعایت الزامات Statement on Auditing Standards (SAS) No. 99. بیانیه شماره ۹۹ در استانداردهای حسابرسی^(۴) (SAS) می باشند.) طبق بیانیه Under the guidance of this standard, auditorsبه موجب رهنماستاندارد حسابرسی (SAS)، حسابرسان بایدare required to participate in brainstorming sessions and to consider the possibility that a material در جلسات گروهی که در جهت بررسی و شناسایی احتمالات و ملزومات وقوع یک تقلب برگزار می شود شرکت کنند و به این ترتیب Standard setters expected SAS Noتدوین کنندگان استانداردهای حسابرسی  (SAS) انتظار داشتند که بیانیه شماره۹۹ to increase auditors’ awareness to the prevalence of fraud during their audit engagements. 99 باعث افزایش آگاهی حسابرسان نسبت به شیوع تقلب در طول دوره قرارداد حسابرسی  آنها بشود.  Despite the standard setters’ intention to improve auditors’ ability to detect fraud, the Publicبا این حال  علیرغم  تلاش تدوین کنندگان  استانداردها  به  منظور افزایش  توانایی حسابرسان  در کشف  و شناسایی تقلب،

تیم بازرسی هیئت عمومی نظارتAccounting Oversight Board (PCAOB) inspection team observed instances where auditors have حسابداری^(۵) (PCAOB) مواردی را مشاهده نمود که حسابرسان موفق به اجرایfailed to appropriately implement SAS No. 99 (PCAOB, 2007). مناسب و پیاده سازی بیانیه شماره ۹۹ استانداردهای حسابرسی( (SAS نشدند.

Though the PCAOB inspection report proves to be disappointing, its findings are not all در طی این سالها انجمن خبره آزمون تقلب ( (ACFE اعلام کرد که صرف وجود حسابرسی خارجی را حل مناسبی برای شناسایی و یا محدود کردن  تقلب نمی باشد to detect or limit fraud (ACFE, 2010; ACFE, 2008; ACFE, 2006; ACFE, 2004; ACFE, 2002و اعلام نمودندFinancial statement auditors are not fraud examiners. حسابرسان صورت های مالی بازرسان تقلب نیستند.They are trained to determine whether the آنها بگونه ای آموزش دیده اند که صرفا بتوانند تشخیص دهند که آیاcompany’s financial statements are presented fairly, in all material respects, in accordance with صورتهای مالی ارائه شده توسط شرکت در تمام جهات مالی، منصفانه و مطابق با اصول پذیرفته شده حسابداری تهیه شده است یا خیر؟statement audit, requires a unique skill set and forensic techniques developed for the sole و تشخیص تقلب ، مشابه باحسابرسی صورت های مالی نمی باشد و برای شناسائی شواهد تقلب نیاز به داشتن مهارتهای خاص و تکنیک های قانونی توسعه یافته ای می باشد که حسابرسان از این دانش بی بهره هستند ^(۶)(داویا -۲۰۰۰-Davia-2000) وSpecifically, it requires individuals برای این کار به طور خاص،  نیاز به وجود افرادی می باشد که در استفاده از مهارت های تحقیقی و تحلیلی مربوط به محدوده های سوابقaccounting records, gathering and evaluating financial statement evidence, interviewing a حسابداری، جمع آوری و ارزیابی شواهد صورتهای مالی ، مصاحبه با تمامparties related to an alleged fraud situation, and serving as an expert witness in a fraud case طرفین مربوط به وضعیت تقلب ادعا شده و در مورد تقلب دارای مهارت و تخصص کافی باشند.(Hopwood et al., 2008; Rosen, 2006; Singleton et al., 2006). ⁽⁷⁾(هپوود و همکاران، ۲۰۰۸ –  Hopwood et al. 2008). Therefore, merely requiring بنابراین، صرفا” auditors to be aware of the possibility of fraud in a financial statement audit is not enough to آگاهی حسابرسان از احتمال تقلب در حسابرسی صورت های مالی برای شناسائی و کشف تقلب کافی نیست detect fraud..

در حالWe observe a historical trend that standard setters often resort to issuing additional ما شاهد مسیر تاریخی تدوین استانداردهای حسابرسی هستیم بطوری که تدوین کنندگان استانداردهای حسابرسی ( (SAS مکررا” استانداردهای حسابرسی اضافی و جدید را صادر می کنند تا پس از اطلاع رسانی های گسترده عمومی در رابطه با تقلب ها  قادر به جوابگویی در مقابل اعتماد عمومی، باشند.auditing standards as a response to restore public trust after widely publicized frauds However, اگر چه به نظر می رسد که شکستهای پی در پی حسابرسان در کشف تقلب بیش از پیش نشان می دهد که در واقع این استانداردهای اضافی، ماهیتی نمادین دارند و تاثیرات شگرفی بر بهبود و امنیت اقتصادی جامعه نشده است.

در واقع time and again, auditors appear to fail in fraud detection as the response of additional standardsشکست در کشف تقلب قابل نسبت دادن به این موضوع است که در مجموعه مهارت ها و اهداف کاری بین حسابرسی صورت های مالی و کشف تقلب تفاوت بسیاری وجود دارد. اگر چه تدوین کنندگان استانداردها، به تدریج به این نتیجه رسیدند حضور یک بازرس قانونی (کشف تقلب) در جریان حسابرسی صورت های مالی پس از شناسایی یکی از فاکتور های وجود احتمالی تقلب، ضروری است، با توجه به اینکه حسابرسان در شناسایی تقلب ها پیشرفت زیادی نکردند. اما در این شرایط توام کردن وجود متخصص و بازرس قانونی در کنار قرارداهای حسابرسی برای کاهش ریسک وجود تقلب شناسایی نشده می تواند مثمر ثمر باشد. علاوه بر این بسیار مهم است که حسابرسان صورت های مالی در حورزه های بازرس قانونی و حسابرسی تقلب، تعلیم و آموزش ببینند. بدون آموزش مناسب و کافی در بخش و حوزه قانونی، انتظار اینکه حسابرسان صورت های مالی قادر به شناسایی و کشف تقلب باشد بسیار بی معنی است و به منظور حراست و مراقبت بیشتر از عامه مردم جامعه در مقابل تقلب و برای حفظ اعتبار حرفه حسابرسی، لازم است تا پژوهشگران حسابداری به دنبال راه ها و روش هایی جدید بمنظور بهبود توانایی حسابرسان در کشف و محدود کردن تقلب ها باشند.

در اینجا به منظور آگاهی بیشتر آحاد جامعه حرفه ای خلاصه ای از فرآیند حسابرسی و مسئولیت پذیری حسابرسان برای کشف تقلب ها از سنوات قبل تابحال و همچنین سیر پیشرفت تدوین استانداردها را ارائه می نماییم. از همه مهمتر، ارزیابی انتقادی از واکنش حرفه ای در رویکرد حسابرسان نسبت به کشف تقلب ها و کمبود های آن، که امروز نیز وجود دارد را نیز تشریح می کنیم.

II. فرآیند حسابرسی:

حسابرسان و بازرسان روش ها و متدهای خاصی را در جریان عملیات حسابرسی به این منظور که تعیین کنند که آیا صورتهای مالی ارائه شده دارای اشتباهات  نادرست  مالی هست یا خیر؟ را برروی صورتهای مالی اجرا می کنند.  بدین منظور که  اظهارات نادرست (مالی) اساسا” اعداد و ارقام

غلطی هستند که  بنا به  اشتباهات عددی  تقلب ها و یا خطا  در تفسیر قوانین حسابداری رخ میدهند. اظهارات  غلط عواملی هستند که اگر به اندازه کافی بزرگ (زیاد) باشند می توانند منجر به اشتباه در تصمیم گیری استفاده کنندگان صورت های مالی مثل بانکها یا سرمایه گذاران ایجاد کنند.

جهت انجام این ارزیابی و اطمینان بخشی حسابرسان از روشهای نمونه گیری برای بررسی برخی از معاملات در طول جریان حسابرسی و یا بازبینی استفاده می کنند  از این رو تقریبا” غیر ممکن و بسیار پرهزینه است که تک به تک معاملات توسط حسابرس مورد  بررسی و بازبینی  قرار بگیرند زیرا که نمونه گیری با این هدف انجام می شود که بخش اعظم صورتهای مالی و یا بخشهائی که در صورتهای مالی که انتظار می رود بیشترین ریسک را در اظهارنظر نادرست به همراه داشته باشند مورد شناسائی و ارزیابی قرار گیرند. مضافا” اینکه مطابق استانداردهای حسابرسی اگر خطاهای مالی در سطح صورتهای مالی توسط حسابرسان شناسائی شوند حسابرسان از مدیران خواهند خواست تا آنها را اصلاح کنند.

بنابراین جای این سئوال باقی می ماند که چگونه است که تقلبها قابل گنجاندن در میان اظهارات نادرست صورتهای مالی می باشند؟ زیرا که اظهارات نادرست  می توانند به دلیل خطاها و یا تقلب ها ایجاد شوند و با توجه به اینکه حسابرسان دارای مسئولیتهایی در رابطه با کشف این خطاهای مالی هستند همواره دارای مسئولیت نسبت به شناسائی آنها تیز می باشد اما نباید این موضوع را از نظر دور داشت که این مسئولیت مطابق با استانداردهای حسابرسی کاملا” مطلق نیست. زیرا که حسابرسان مسئول این هستند که اطمینان دهند که اظهارات نادرست کشف شده، اما این اطمینان بخشی با اطمینان مطلق نیست. در طول جریان حسابرسی احتمال اینکه خطاهائی شناسائی شوند بسیار بیشتر از آن است که تقلب ها شناسائی شوند زیرا که همواره نقشه های انجام تقلب، نیرنگهائی هستند که به این منظور طراحی شده اند تا از سیستم حسابداری و کنترلها سوء استفاده کنند و آنها را دور بزنند و در نتیجه بسیار مشکل تر است که یک حسابرس بتواند آنها را کشف کند. از این رو چون حسابرسان افرادی نیستند که همه چیز را بدانند (عقل کل نیستند) بیان اینکه صورتهای مالی صحیح هستند تنها می تواند یک بیان معقول (منصفانه- منطقی) باشد تا یک اطمینان کامل و صددرصد.AUDITORS’ RESPONSIBILITY FOR DETECTING FRAUD

سیر تاریخی تمرکز حسابرسان بر روی شناسائی و کشف تقلب

Auditors’ responsibility for fraud detection has changed dramatically over the years. مسئولیت حسابرسان برای کشف تقلب در طول سال ها به طور چشمگیری تغییر کرده است. کشف تقلب از سال ۱۵۰۰ و حتی پیشی تر از آن یکی از اهداف اولیه و اصلی حسابرسی برای حسابرسان در کشور بریتانیا، (بعنوان مرکز کشفdefalcations, formed the basis of American auditing during its formative years when auditors اختلاس) بوده است.Fraud detection was once the chief audit objective dating back to 1500 and beyond (Brown, ⁽⁸⁾(براون، ۱۹۶۲; Albrecht et al., 2001).1962 – Brown,1962؛ آلبرشت وهمکاران،۲۰۰۱ – Albrecht et al. 2001). Early British auditing objectives, which center on the discovery ofاساس حسابرسی در آمریکا در طول سال های شکل گیری خود با رسیدن به were taught that the primary objective of an audit was to detect and prevent fraud and erroهدف اولیه از حسابرسی با موضوعیت کشف و جلوگیری از تقلب ها و خطاها مورد توجه قرار گرفت.(Dicksee, 1900; Montgomery, 1921; Brown, 1962). ⁽⁹⁾(دیکسی ۱۹۰۰-Dicksee,1900 ،  مونتگومری ، ۱۹۲۱- Montgomery,1921 ) وAuditors’ ability to detect fraud was توانایی حسابرسان برای کشف تقلب به عنوانconsidered a virtue of the profession: یک فضیلت حرفه ای مطرح شد :

“The detection of fraud is a most important portion of the Auditor’s duties, and there “تشخیص تقلب، بخش اصلی و مهم ترین وظایف حسابرس است ، و هیچگونه تردیدی در این رابطه وجود ندارد که حسابرسی که قادر به شناسایی تقلب است بهتر از حسابرسی است که قادر به انجام این کار نیست “will be no disputing the contention that the Auditor who is able to detect fraud is – othe

therefore, assiduously cultivate this branch of their functions – doubtless the opportunity بنابراین حسابرسان باید،  باپشتکاری قابل ملاحظه این شاخه از وظایف خود را تقویت کنند و بدون شک  زمان will not for long be wanting – as it is undoubtedly a branch that their clients will mosبرای مدت زیادی منتظر حسابرسان برای تقویت خود نمی ماند-( بدون شک این شاخه به عنوان یکی از وظایف حسابرسی به شمار می رود که مشتری برای آن بسیار بیشتر از سایر وظایف حسابرسان بوده و از نتایج حاصله از آن بیشتر قدر دانی خواهند کرد). generally appreciate.” (Dicksee, 1990, p. 8)..

شکی نیست که با پیشرفت در این شاخه از وظایف حسابرسی مشتریان حسابرسی از این حرفه بسیار قدردانی خواهند نمود.The emphasis on fraud detection gradually dissipated during the period of 1933 to 1940 اما در گذر زمان تاکید بر تشخیص تقلب به تدریج در طول سالهای ۱۹۳۳ تا ۱۹۴۰ کمرنگ شده (Brown, 1962; Albrecht et al., 2001). وLong before the Enron debacle, the audit profession was مدتها قبل از افتضاح انرون ، حرفه حسابرسی  در اواخر سال ۱۹۳۸ با بدنامی مککینسون ((McKesson و رسوایی رابینز ((Robbins مواجه شد. رسوایی مککینسون و رابینز((McKesson and Robbins مانند سیلی از آب یخ بود که حرفه حسابداری را دچار یک شوک نفس گیر کرد.

McKesson and Robbins’ auditor, Price Waterhouse & Co, was under intense scrutiny for its پرایس واترهاوس وهمکاران ((Price Waterhouse & Co,  به عنوان حسابرسان مککینسون و رابینز ((McKesson and Robbins  به سبب عدم توانایی در شناسایی و جلوگیری از چنین تقلب بزرگی شدیدا” مورد سئوال قرار گرفتند کهinability to detect and prevent the massive accounting fraud.In the aftermath of the McKesson در نتیجه عواقب بعدی  شکست مککینسون و رابینز((McKesson and Robbins ، از حسابرسان خواسته شد تا روش های اضافی حسابرسی را در مورد حسابداری اسناد دریافتنی و موجودی، به کار بگیرند ^(۱۰)(باکستر ، ۱۹۹۹- Baxter,1999) و به این ترتیب To limit potential liability exposure for auditors, the به منظور محدود کردن فشار برروی مسئولیت بالقوه برای حسابرسان،audit profession came to the consensus that “auditor(s) could not, and should not, be primarily حرفه حسابرسی به این توافق رسید که حسابرسان نمی تواند ونباید در درجه اول به شناسایی و کشف تقلب بپردازند

The change in the audit profession’s focus on fraud detection was reflected in the تغییر در تمرکز حرفه حسابرسی در کشف تقلب در بیانیه ی شماره ۱ –توسعه روش های حسابرسی – رویکرد های حسابرسی^(۱۱) (SAP)، به شرح زیر منعکس شد :

” بررسی معمولی رویداد ها ، در انتشار صورت های مالی ، همراه با گزارش و نظر یک حسابدار رسمی مستقل ، برای کشف تمام اختلاس ها ، طراحی نشده است به دلیل اینکه این امر هدف اولیه و اصلی حسابرسی صورتهای مالی نیست! هرچند که کشف اختلاس ها اغلب نتایجی مانند خارج شدن امکان کشف تمام موارد عدم صداقت و تقلب را در بر دارد، حسابرس مستقل باید در جزئیات تمام معاملات به بررسی بپردازد که این مستلزم تحمیل هزینه گران برای اکثر شرکت های کسب و کار و قراردادن هزینه اضافی بر صنعت می باشد”

SAP No. 1 effectively shifted auditors’ focus away from fraud detection during an audit. بیانیه شماره  ۱ رویکرد های حسابرسی( (SAP به طور موثر تمرکز حسابرسان را  از کشف تقلب در جریان  حسابرسی دور کرد تا حسابرسان بیشتر نگران تهیه گزارش مالی منصفانه طبق استانداردهای حسابداری برای مشتریان خود باشند.Auditors were instead to be concerned with determining the fairness of their clients’ reporteSubsequent to پس ازthe issuance of SAP No. 1, the audit profession came under mounting pressure from the public صدور بیانیه شماره  ۱ رویکردهای حسابرسی (SAP)، حرفه حسابرسی، تحت فشار روز افزون از سوی مردم and the SEC to clarify auditors’ responsibility with respect to fraud detection (Brown, 1962; و کمسیون بورس و اوراق بهادار ^(۱۲)(SEC) به منظور روشن سازی مسئولیت حسابرسان در رابطه با کشف تقلب قرار گرفت . در نتیجه، انجمن حسابداران خبره عمومی آمریکا(AICPA) issued SAP No. 30, Responsibilities and Functions of the Independent Auditor in the ⁽¹³⁾(AICPA) ، بیانیه شماره ۳۰ رویکرد های حسابرسی(  (SAP – مسئولیت ها و وظایف حسابرس مستقل در Examination of Financial Statements in 1960. بررسی صورتهای مالی-را  در سال ۱۹۶۰ صادر کرد. Although SAP No. 30 acknowledged that auditors اگر چه بیانیه شماره ۳۰) رویکرد های حسابرسی ((SAP) اذعان کرد که حسابرسان should be aware of the possibility that fraud may exist during an audit, it was so negatively stated باید از این امر که ممکن است امکان تقلب در طول جریان حسابرسی وجود داشته باشد، آگاه باشند اما این امر در الزام حسابرسان نسبت به شناسایی تقلب بسیار کم اثر و حتی دارای اثری منفی بود (اسکات و فرای،۱۹۹۷، آلبرشت و Willingham, 1993). ویلینگهام،۱۹۹۳). (Scott and Frye, 1997; Albrecht and Willingham, 1993)⁽¹⁴⁾.

بیانیه کوهن و کمیسیون تجارت

جهت دریافت و خرید متن کامل مقاله و تحقیق و پایان نامه مربوطه بر روی گزینه خرید انتهای هر تحقیق و پروژه کلیک نمائید و پس از وارد نمودن مشخصات خود به درگاه بانک متصل شده که از طریق کلیه کارت های عضو شتاب قادر به پرداخت می باشید و بلافاصله بعد از پرداخت آنلاین به صورت خودکار  لینک دنلود مقاله و پایان نامه مربوطه فعال گردیده که قادر به دنلود فایل کامل آن می باشد .