عنوان :

پایان نامه کنترل داخلی در مؤسسات غیر دولتی

تعداد صفحات :۱۲۷

نوع فایل : ورد و قابل ویرایش

چکیده

مدیریت در مواجهه با تغییرات سریع محیط های اقتصادی و رقابتی و تغییر تقاضا و سلیقه مشتریان و به منظور رشد در آینده، سیستم کنترل داخلی را به خدمت می گیرد تا بتواند به موقع از خود واکنش نشان دهد.

سیستم کنترل های داخلی نقش موثری در ایجاد اطمینان به اقلام مندرج در ارائه گزارشات سازمان دارد و تاکید می نماید که مقایسه تجزیه و تحلیل دائمی اقلام و اطلاعات مندرج در گزارشات ارائه شده قابل اطمینان جهت تایید مدیران سازمان خواهد بود.

نکته بسیار مهم در طراحی سیستم های مطلوب کنترل داخلی این است که این سیستم ها آنچنان مفصل و دست و پاگیر نباشد که در صورت طراحی باعث اتلاف وقت و تحمل هزینه پرسنلی سنگینی برای سازمان گردد. طراحی اینچنین سیستمی سبب خواهد شد تا نتایج حاصل از آن تحت الشعاع مخارج اجرا قرار گرفته و مدیران اهمیت زیادی برای آن قائل نشوند.

با دقت نظر بیشتر می توان دریافت که کنترل داخلی ابزاری مفید برای حل مشکلات بالقوه است. کنترل های داخلی تنها به حسابداری و امور مالی محدود نمی شود بلکه تمام واحد تجاری و فعالیت های آن را شامل می شود

سیستم های کنترل داخلی یعنی اقدامات واحد تجاری برای ممانعت از تخلف و تقلب در میان کارکنان به طور کلی جلوگیری از هر گونه سوءاستفاده در شرکت یا سازمان مربوطه و ارائه تصویری واضح از عملیات واحد مربوطه در آن سازمان یا نهاد خاص. کنترلهای داخلی فرآیندی است که به وسیله مدیریت و سایر کارکنان، طراحی و به مرحله اجرا درمی آید تا اعتماد در مورد قابلیت مالی و کارایی عملیات و رعایت قوانین و مقررات مربوطه یا اصول از پیش تعیین شده را مورد مطابقت قرار دهد. این پروژه شامل ۴ فصل می باشد که فصل اول مباحث مقدماتی، فصل دوم کلیات و شرح جامعی از سیستم کنترل های داخلی، فصل سوم نمونه هایی از کنترلهای داخلی و انواع آن و فصل چهارم نتیجه گیری را در بر می گیرد.

واژه های کلیدی: کنترل های داخلی، محیط کنترلی، نظارت، تقلب

فهرست مطالب

فصل اول: کلیات   ۲
۱-۱- مقدمه   ۲
۱-۴-سازمان گزارش   ۱۷
فصل دوم :حسابرسی مستقل در سازمانهای غیردولتی وکوچک   ۱۸
۲-۱-بیانیه های مرتبط با کنترل ها   ۱۸
۲-۲-تعریف کنترل های داخلی   ۳۳
۲-۳-اهداف کلی سیستم کنترل های داخلی   ۳۵
۲-۴-انواع کنترل های داخلی   ۳۵
۲-۵-دلایل استفاده از سیستم کنترل داخلی   ۳۷
۲-۶-عناصر تشکیل دهنده کنترل داخلی   ۳۷
۲-۷-ابزارهای دستیابی به کنترل های داخلی   ۳۸
۲-۸-رابطه سازمانی مدیران و حسابرسی   ۴۶
۲-۹-شناخت کافی مدیران و تفاهم متقابل   ۴۷
۲-۱۰-نظام حاکم بر کنترل های اساسی   ۴۹
۲-۱۱-ویژگیهای کلی یک سیستم کنترل   ۵۰
۲-۱۲-محدودیت ها و هزینه سیستم کنترل داخلی   ۵۳
۲-۱۳-تضمین گرفتن از جمعداران   ۵۳
۲-۱۴-به کارگیری خودآزمایی کنترل توسط حسابرسان مستقل   ۵۴
۲-۱۵-شیوه های دسترسی به CSA   ۵۴
۲-۱۶- آزمون ها و تجارب وابسته ی حسابرسی داخلی   ۵۵
۲-۱۷-ارزش بکارگیری CSA در حسابرسی صورت های مالی   ۵۶
۲-۱۸-پرسشنامه ی نظر خواهی CSA   ۵۹
۲-۱۹-جواب های حسابرسان   ۵۹
۲-۲۰-استفاده ی همگانی و عمومی از CSA   ۵۹
۲-۲۱-دلایل عدم بکارگیری CSA   ۶۰
۲-۲۲-رابطه‌ بین‌ واحد حسابرسی داخلی و حسابرس‌ مستقل‌   ۶۱
۲-۲۳-سیستم کنترل داخلی وجوه نقد   ۶۴
۲-۲۴-سیستم کنترل داخلی دریافت های نقدی   ۶۵
۲-۲۵-سیستم های استقرار پایانه در محل خرده فروشی   ۶۵
۲-۲۶-ویژگی های کنترلی ماشین های صدور صورتحساب   ۶۶
۲-۲۷-سیستم کنترل داخلی پرداختهای نقدی   ۶۷
۲-۲۸-ویژگیهای کنترل سیستم کنترل برگه ای   ۶۸
۲-۲۹-سیستم کنترلهای داخلی تنخواه گردان   ۶۹
۲-۳۰-سیستم کنترل داخلی معاملات نقدی و کامپیوتر   ۶۹
۲-۳۱-سیستم کنترل داخلی حساب های  پرداختنی و کامپیوتر   ۶۹
۲-۳۲-سیستم کنترل داخلی بدهیهای بهره دار   ۶۹
۲-۳۳-سیستم کنترل داخلی حقوق صاحبان سرمایه   ۷۱
۲-۳۴-سیستم کنترلهای داخلی معاملات فروش و حسابهای دریافتنی   ۷۲
۲-۳۵-کنترل سفارش مشتریان   ۷۳
۲-۳۶-تصویب اعتبار مشتری   ۷۴
۲-۳۷-صدور کالا از انبار   ۷۴
۲-۳۸  – حمل و ارسال کالا   ۷۴
۲-۳۹-تهیه صورتحساب   ۷۴
۲-۴۰-وصول مطالبات   ۷۵
۲-۴۱-حذف مطالبات   ۷۵
۲-۴۲-حسابرسی داخلی دریافتنی   ۷۶
۲-۴۳-سیستم  کنترلهای داخلی خرید و فروش کالا   ۷۷
۲-۴۴-نمودار درخواست خرید کالا   ۷۸
۲-۴۵-سیستم و کنترل داخلی فروش نقدی   ۸۳
۲-۴۶-حسابداری فروش نقد   ۸۵
۲-۴۷- نگاهداری حساب کالاهای موجود در فروشگاه   ۸۶
۲-۴۸-سیستم و کنترلهای داخلی فروش نسیه   ۸۶
۲-۴۹-کنترل داخلی درسیستمهای کامپیوتری   ۸۹
۲-۵۰-کنترلهای سازمانی در یک مرکز کامپیوتر   ۹۰
۲-۵۱- ماهیت سیستم های کامپیوتری   ۹۱
۲-۵۲-کنترلهای سازمانی و تقلب کامپیوتری   ۹۴
۲-۵۳- مستندسازی   ۹۵
۲-۵۴-کنترلهای سخت افزار   ۹۶
۲-۵۵- ایمنی پرونده ها وتجهیزات   ۹۷
۲-۵۶-کنترلهای اطلاعات ورودی   ۹۸
۲-۵۷ -کنترل های پردازش   ۹۸
۲-۵۸-کنترلهای اطلاعات خروجی   ۱۰۰
۳-۵۹-کنترل در کامپیوترهای کوچک   ۱۰۱
۲-۶۰-ویژگیهای سیستم های پیشرفته   ۱۰۲
۲-۶۱-آثارکامپیوتر بر زنجیره عطف   ۱۰۴
۲-۶۲- ارزیابی ساختار کنترل داخلی توسط حسابرسان   ۱۰۴
۲-۶۳- اجرای آزمونهای اضافی کنترل ها   ۱۰۶
۲-۶۴- مراکز خدمات کامپیوتری   ۱۱۱
۲-۶۵-شیوه تاثیر گذاری اندازه واحد تجاری بر اجزای سیستم کنترل داخلی   ۱۱۳
۲-۶۶-کنترل داخلی در موسسات کوچک   ۱۱۳
۲-۶۷-ویژگیهای واحدهای تجاری کوچک   ۱۱۴
۲-۶۸- مسایل ناشی از بکارگیری بیانیه های استانداردهای حسابرسی   ۱۱۷
فصل سوم   ۱۲۰
نتیجه گیری   ۱۲۰
منابع   ۱۲۱

منابع

۱- دیوب ، دی ، پیو ( ۱۳۸۶ ) حسابرسی سیستم های اطلاعاتی ، نشر نص

۲- هورن کرن ، چارلز ، هارسون ، والتر ، رابینسون ، مایکل ترجمه : نوروش ، ایرج ، کرمی ، غلامرضا ( ۱۳۸۶ ) اصول حسابداری ۱ ، نشر کتاب نو

۳- علی مدد ، مصطفی ، ملک آرائی ، نظام الدین ( ۱۳۸۶ ) اصول حسابداری ۲ ، نشر مرکز تحقیقات تخصصی حسابداری و حسابرسی سازمان حسابرسی

۴- سجادی ، سید حسین ، دستگیر ، محسن ، عابدی صدقیانی ، بابک ، مقاله عوامل موثر در اتکاری حسابرسان مستقل بر اطلاعات حسابرسی شده توسط حسابرسان داخلی

۵- ان گلایم ، اروین ، ترجمه : آریا، ناصر ، فرقان دوست حقیقی ، کامبیز ( ۱۳۸۵ ) کاربرد فناوری اطلاعات در کنترلهای داخلی ، نشر مرکز تحقیقات تخصصی حسابداری و حسابرسی سازمان حسابرسی

۱-۱- مقدمه

باتوجه به پیچیدگی مسایل مالی در ارتباط با ارگانیسم سازمان و سیر تحولات اقتصادی که در اثر نیاز و ضرورت صورت گرفته و طبعا می باید عوامل زیر بنایی موجهی داشته باشد لذا بهبود در سیستم کنترل های داخلی و ذکر اهم عوامل و علل بنیادی آن از مهمترین وظایف هر سازمانی است.

عدم توجه به نقاط ضعف در سیستم کنترل های داخلی سبب بروز زیان ها و احتمالا سوءاستفاده های مهمی خواهد شد و عملکرد سازمان را از زوایای غیرمنطقی برنامه ریزی و هدایت می نماید و اشتباه در تصمیم گیری را موجب خواهد شد. لذا مدیران موسسات و سازمانها توجه وافری به سیستم های کنترل داخلی دارند. زیرا مدیران به خوبی می دانند در نبود یک سیستم کنترل داخلی اثر بخش، تحقق رسالت اصلی شرکت، حفظ سودآوری و به حداقل رساندن رویدادهای غیر منتظره بسیار مشکل است و وسیله ایست که موجب می شود، نسبت به ارقام و آمار حسابداری اطمینان بیشتری بیابند و اعداد و اطلاعات مذکور را مبنای تصمیمات خود قرار دهند و همچنین آنان را مطمئن می سازد که سیستم و روشهای صحیح مالی و اداری در داخل موسسه ایشان به طور کامل اجرا می شود.
کنترل داخلی از نظر حسابرسان مستقل نیز حائز اهمیت بسیاری می باشد. زیرا حدود، نوع و اجرای کنترل های داخلی بیش از هر موضوع دیگر، در تعیین روشهای حسابرسی و حجم رسیدگی های حسابرس موثر می باشد و حسابرس مستقل پس از بررسی چگونگی کنترل داخلی می تواند نسبت به گستردگی رسیدگی ها جهت اظهارنظر نسبت به گزارشهای مالی تصمیم لازم را اتخاذ نماید.[۱۲].

قبل از طراحی هر سیستم می بایستی اهدافی که از برقراری کنترل ها مدنظر است مورد تجزیه و تحلیل قرار گرفته و بر اساس این اهداف و با توجه به اصول کلی سازمان روش های مورد نظر طراحی گردند.

 باید توجه داشت که هر چند کنترل داخلی برای رسیدن به اهداف واحد ها لازم است، ولی نمی تواند مدیریتی ضعیف و نالایق را به مدیریتی قوی تبدیل کند. کنترل داخلی نمی تواند موفقیت یک واحد اقتصادی یا حتی تداوم حیات آن را تضمین کند. حتی اثر بخش ترین سیستم کنترل داخلی، تنها می تواند به واحد اقتصادی کمک کند تا به اهداف تجاری اساسی دست یابد. کنترل داخلی اثربخش می تواند مدیریت را به اطلاعاتی درباره پیشرفت یا عدم پیشرفت در راستای تحقق اهداف مجهز کند، امّا نمی تواند رویدادها یا پدیده های غیر قابل کنترل مانند سیاست ها یا برنامه های دولت، اقدامات رقبا یا شرایط اقتصادی را تغییر دهد. ولی برای دستیابی به اکثر اهداف مهم، به کار گیری کنترل های داخلی گریزناپذیر است. به همین جهت، تقاضا برای سیستم های بهتر و برتر کنترل داخلی و گزارش عملکرد آنها دائماً رو به افزایش است. با دقت نظر بیشتر می توان دریافت که کنترل داخلی ابزاری مفید برای حل مشکلات بالقوه است. کنترل های داخلی تنها به حسابداری و امور مالی محدود نمی شود بلکه تمام واحد تجاری و فعالیت های آن را شامل می شود.[۱۴]

۱-۲-اصطلاحات فنی

فعالیت های کنترلی: علاوه بر آنها که در چهار جزء اصلی تشکیل دهنده سیستم کنترل داخلی گنجانده شده اند، سیاست ها و روش هایی که به حسابرس کمک می کنند تا وی اطمینان یابد که اقدام های لازم به عمل می آید تا در مسیر دست یابی به هدف های واحد تجاری خطرها موردتوجه قرار گیرند؛ اصولا آنها شامل پنج فعالیت خاص برای اعمال کنترل می شوند: ۱- تفکیک وظیفه ها به شیوه ای مناسب، ۲- تفویض اختیار برای انجام دادن معامله ها و فعالیت ها، ۳- وجود سندها و دفترهای مناسب، ۴- اعمال کنترل فیزیکی بر دارایی ها و دفترها، و ۵- کنترل مستقل بر عملکرد.

محیط کنترلی: عملیات، سیاست ها و روش هایی که منعکس کننده نگرش کلی مدیریت ارشد، مدیران و مالکان واحد تجاری درباره سیستم کنترل داخلی و اهمیت آن برای این واحد تجاری است.

سیستم کنترل داخلی: فرایندی است که برای دادن اطمینانی معقول درباره دست یابی به هدف های مدیریت، برای موارد زیر طرح ریزی می شود؛ ۱- گزارش های مالی قابل اتکا، ۲- اثربخشی و کارایی عملیات، ۳- رعایت قوانین و مقررات.

پرسشنامه کنترل داخلی: یک سلسله پرسش درباره کنترل در زمینه های مختلف حسابرسی و حسابرس با استفاده از آن مشخص می کند که آیا جنبه های مختلف سیستم کنترل داخلی مناسب است یا خیر.

نقاط ضعف سیستم کنترل داخلی: نبودن کنترل های مناسب و وجود نقطه ضعف در سیستم کنترل داخلی موجب افزایش خطر تحریف در صورت های مالی می شود.

نظارت: ارزیابی مستمر مدیریت از کیفیت عملکرد سیستم کنترل داخلی برای تعیین این که آیا سیستم کنترل طبق آنچه موردنظر است عمل می کند یا خیر و در صورت لزوم، اصلاح این سیستم.

روش هایی برای کسب شناخت: روش هایی است که حسابرس به کار می برد تا درباره طرح و اعمال کنترل های خاص و شیوه عمل آنها شواهدی را جمع آوری نماید.

شرایط قابل گزارش: نقاط ضعف عمده در طرح یا شیوه عمل سیستم کنترل داخلی.

تفکیک وظیفه ها: تفکیک وظیفه های یک سازمان، به شرح زیر: ۱- تصدی دارایی ها از واحد حسابرسی،

 ۲- تفویض اختیار برای تصدی دارایی ها، ۳- مسئولیت عملیات از ثبت دفترها، ۴- وظیفه های مربوط به فناوری اطلاعات از استفاده کنندگان خارجی از این فناوری.

وظایف ناسازگار: عبارتست از وظایفی که طی آن فرد یا دایره مربوطه هم بتواند اشتباهات و تخلفهایی را در جریان عادی کارهای روزمره مرتکب شود وهم آن را پنهان کند .

اختیارات خاص: گرفتن موافقت در مورد هر معامله که تحت پوشش کل سیاست های شرکت نباشد.

اختیار عمومی: سیاست هایی در سطح کل شرکت برای اعمال نظر موافق در مورد معامله ها در محدوده ای معین (مشخص شده).

تبانی: تلاشی است که کارکنان به عمل می آورند (دست به دست هم می دهند) تا وجوه نقد، موجودی کالا یا دارایی های دیگر را بدزدند (یا از آنها سوء استفاده کنند).

تقلب‌: عبارتست‌ از هرگونه‌ اقدام‌ عمدی‌ یا فریبکارانه‌ یک‌ یا چند نفر از مدیران‌،  کارکنان‌ یا اشخاص‌ ثالث‌، برای‌ برخورداری‌ از یک‌ مزیتی‌ ناروا یا غیرقانونی‌.]۲٫ ص ۴۱۳- ۴۱۵[

کنترل های مستقل: اعمال کنترل های داخلی با هدف گرفتن تاییدیه های مستمر داخلی از سایر سیستم های کنترل.

ارتباطات و اطلاع رسانی: مجموعه ای از رهنمودها و یا روش های رایانه ای که می توان بدان وسیله معامله ها را شناسایی، داده های مربوطه را جمع آوری، طبقه بندی، تجزیه و تحلیل، ثبت و گزارش نمود. این سیستم مسئولیت دارایی های مربوطه را مشخص می نماید.

فناوری اطلاعات: استفاده از رایانه برای پردازش اطلاعات و مدیریت بر آنها.

نمودار حساب ها: فهرستی از همه حساب های واحد تجاری است و در آن معامله ها را در ترازنامه و صورت سود و زیان طبقه بندی می کنند.]۱٫ ص ۱۲۱[

نمودگر: نموداری است که نشان دهنده سندها و دفترهای شرکت صاحب کار و ترتیب یا توالی است که آنها پردازش می شوند (مورد اقدام قرار می گیرند).

نامه مدیریت: یک نامه مکتوب است که حسابرس به مدیریت شرکت صاحب کار می دهد و آن شامل توصیه های حسابرس برای بهبود هریک از جنبه های شرکت صاحب کار است. حسابرس در نوشتن چنین نامه ای آزادی عمل دارد.

شرح مکتوب: شرحی مکتوب از سیستم کنترل داخلی شرکت صاحب کار که نشان دهنده منشا، فرایند و نگهداری (یا از بین بردن) سندها و دفترها و روش های کنترل مربوط است.

آزمون شیوه انجام معامله: ردیابی معامله ها در مجرای سیستم حسابداری برای تعیین اینکه کنترل ها اعمال می شوند یا خیر.

آزمون کنترل ها: روشی از حسابرسی است برای آزمون اثربخشی کنترل در حمایت از احتمال خطر کنترل برآوردی کاهش یافته.

برآورد احتمال خطر کنترل: معیاری است از انتظار حسابرس مبنی بر این که کنترل های داخلی مانع از رخداد تحریف های بااهمیت نمی شوند و نیز این که اگر آنها رخ دهند، نمی توان آنها را کشف و اصلاح کرد؛ برای هریک از هدف های حسابرسی در سطح معاملات در چرخه یا طبقه معاملات احتمال خطر کنترل برآورد می شود.

برآورد احتمال خطر: شناخت مدیریت و تجزیه و تحلیل وی از خطرهای مربوط به تهیه صورت های مالی طبق اصول پذیرفته شده حسابداری.

ماتریس خطر کنترل: یک روش شناسایی است که حسابرس بدان وسیله از طریق مقایسه نمودن کنترل های داخلی اصلی و نقاط ضعف سیستم کنترل داخلی با هدف های حسابرسی در سطح معاملات می کوشد احتمال خطر کنترل را برآورد نماید.

ریسک: تفاوت بین آنچه هست و آنچه باید باشد.

ریسک ذاتی: آمادگی برای اشتباه در موازنه صورتحساب یا رده معاملات وقتی که با خطا در دیگر رده­ها و تراز همراه گردد، می­تواند مهم باشد.

ریسک کنترل: ریسکی است که در صورتحساب یا طبقه­بندی معاملات امکان وقوع دارد وقتی که با خطای دیگر در ترازها و طبقه­بندی ترکیب شده، نمی­توان از آن جلوگیری کرد، یا به موقع توسط کنترلهای حسابداری داخلی آن را تشخیص داد.

ریسک شناسایی: ریسکی است که رویه­های یک بازرس او را به یک نتیجه خطا در یک صورت حساب یا رده معاملاتی وقتی که با خطای دیگری در ترازها و طبقه­بندی­ها ترکیب می­گردد سوق می­دهد. چنین ریسکی وجود ندارد وقتی در حقیقت چنین خطایی موجود است.

بودجه: عبارت از پیش بینی و برآورد وضعیت مالی، نتایج عملیات و جریان وجوه نقد واحد تجاری برای یک یا چند دوره آتی می باشد.]۲٫ ص ۴۱۷- ۴۱۹[

۱-۳ میزگردحسابرسی‌داخلی [۱]

دکتر نظری‌
واحد حسابرسی داخلی چه وظایفی دارد و از لحاظ سازمانی و ساختاری چه جایگاهی باید داشته باشد تا بتواند به هدفهای تعیین شده برسد؟

صفار
حسابرسی داخلی در عین گستردگی، دو هدف بیشتر ندارد:

اول اینکه اطمینان پیدا کند که سیستم کنترل داخلی مناسبی در شرکت مستقر است و وجود دارد و دوم اینکه این سیستم به‌درستی اجرا می‌شود. به‌نظر من این اصل قضیه است. اشاره کردم به گستردگی بحث حسابرسی داخلی که به‌نظر می‌رسد تمام شئون شرکت را دربرمی‌گیرد و بحث حسابرسی عملیاتی هم در واقع بخشی از همین موضوع است.

کاردُر

فرایند کنترل داخلی که حسابرسی داخلی را به عنوان یکی از عناصرآن نام می‌بریم کل سازمان را زیرنظر دارد به همین دلیل حسابرسی داخلی باید بنابر قاعده به بالا‌ترین مقام سازمان متصل باشد. در سازمانهای دولتی رئیس هیئت مدیره دارای وظایف وسیعی است و قدرت زیادی دارد. حسابرس داخلی از نظر جایگاه در یک سازمان باید به بالا‌ترین نقطه یعنی هیئت مدیره متصل باشد و امکان دسترسی به تمام واحدهای سازمان را داشته باشد و در هر زمانی که احساس خطر یا انحراف در هر یک از موضوعات جزو وظایفش پیدا کرد، باید بتواند به سرعت به جایگاه بالا‌ دسترسی پیدا کند و گزارش و اطلا‌عاتش را به آن برساند.

وظایف حسابرسی داخلی در عمل این است که مراقبت کند گزارشهای مالی از صحت لا‌زم برخوردار باشد. باید مراقبت کند استانداردهای حسابداری رعایت شده باشد و رویدادهای مالی بدون اشتباه در حسابها بازتاب یافته  باشد. حسابرس داخلی باید مواظبت کند که  تمام مقررات، ضوابط، دستورالعملها، آیین‌نامه‌ها و کنترلهای داخلی به دقت در سازمان رعایت شود و از مسیر منحرف نشود و در انتها یک ارزیابی از میزان انحراف از مقررات، ضوابط و… به عمل آورد. حسابرس داخلی نظارت می‌کند بر وجود داراییها و نحوه به‌کارگیری آنها. حسابرس داخلی اهداف و برنامه‌های کوتاه مدت یا درازمدت سازمان را ارزیابی می‌کند. برای مثال کاری که قرار بود در مدت زمانی معین و با هزینه معین انجام شود، آیا انجام شده است و آیا کارایی و اثربخشی لا‌زم را داشته است؟

 

دکتر کثیری‌

حسابرسی داخلی به‌طور سنتی بخشی از سیستم کنترل داخلی شمرده می‌شود که از طریق بررسی و ارزیابی کنترلهای داخلی به مدیریت واحدهای اقتصادی در ایفای وظایف خودشان  کمک می‌کند. اما همزمان با مطرح شدن ایده جدیدِ “نظام راهبری بنگاه” یا “راهبری سازمان” در ادبیات مدیریت، تحولی در دهه اخیر در حسابرسی داخلی اتفاق افتاد. زمانی که این مفهوم در ادبیات شرکت ها شکل گرفت، گفته شد که حسابرسی داخلی بخشی جدایی‌ناپذیر از نظام ” راهبری سازمان” است. به‌طور ساده راهبری سازمان مکانیزمی است که وظیفه هدایت و کنترل  سازمان را به سمت هدفهای خود یا هدف اصلیش که خلق ارزش برای سهامدارانش است، به‌عهده دارد. اجزای نظام راهبری سازمان شامل هیئت مدیره ، کمیته حسابرسی، مدیریت ارشد، حسابرسان مستقل، حسابرسان داخلی و ارگانهای نظارتی است . لذا حسابرسی داخلی بخش جدایی‌ناپذیر از نظام راهبری سازمان شناخته می‌شود.
حسابرسی داخلی از طریق ارزیابی کنترلهای داخلی و پیشنهادهایی که در راستای بهبود عملیات ارائه می‌کند به  راهبری سازمان در دستیابی  به هدف  کمک می‌دهد. جایگاه سازمانی حسابرسی داخلی باید به‌گونه‌ای باشد که حسابرس داخلی بتواند وظایفی را که برعهده‌ دارد  به‌نحو احسن انجام دهد. برای این منظور باید بتواند استقلا‌ل خود را حفظ کند. استقلا‌ل او از چند جنبه مطرح می‌شود: یکی  از لحاظ دسترسی به مدیریت سازمان، دیگری‌استقلا‌ل از فعالیتی که انجام می‌دهد و سوم، از لحاظ اعمال نظر و رای مستقل، یعنی رای خودش را بتواند دور از تعصب و جانبداری مطرح کند.  مدیریت باید جایگاه حسابرسی داخلی را در سازمان به‌گونه‌ای تعریف کند که حسابرس داخلی بتواند استقلا‌ل خود را حفظ کند. به‌علا‌وه شرح وظایف مدون و از قبل تعیین شده‌ای برای واحد حسابرسی در سازمان تایید شده باشد. اگر حسابرسی داخلی زیر نظر هیئت مدیره یا کمیته حسابرسی فعالیت بکند این بهترین جایگاهی است که می‌تواند داشته باشد.

ارباب‌سلیمانی

اول باید تعریف حسابرسی داخلی  را بشناسیم، بعد به استناد آن تعریف شاید بهتر بتوانیم تشخیص دهیم که چه وظایفی دارد و جایگاهش چیست. انجمن حسابرسان داخلی امریکا از حسابرسی داخلی به عنوان “وظیفه ارزیابی مستقلی که با هدف کمک به کارکنان بنگاه در ایفای هرچه بهتر و موثرتر وظایفشان، در درون واحد اقتصادی به وجود می‌آید تا فعالیتهای آن را رسیدگی و ارزیابی کند”، یاد می‌کند.

انجمن حسابداران عمومی و دولتی انگستان(CIPFA)، حسابرسی داخلی را “وظیفه ارزیابی مستقلی که توسط مدیریت سازمان برای بررسی سیستم کنترل داخلی ایجاد می‌شودتا کفایت سیستم کنترل داخلی را از دیدگاه درست و مناسب، اقتصادی، اثربخش و کارامد بودن استفاده از منابع سازمان آموزن، ارزیابی و گزارش کند” تعریف می‌کند.

در همه این تعاریف یک نکته بسیار بارز وجود دارد و آن هم تاکید بسیار زیاد روی کلمه “مستقل” و “استقلا‌ل” است. اینجاست که جایگاه حسابرسی داخلی مفهوم خودش را پیدا می‌کند. چه جور جایگاهی باید داشته باشد تا بتواند آن استقلا‌ل را، حفظ کند.

وظایف حسابرسی داخلی، تمام ابعاد یک سازمان، یک شرکت یا یک دستگاه را دربر می‌گیرد. گرچه به‌طور سنتی کلمه حسابرسی با حیطه امورمالی سروکار دارد اما حسابرسان داخلی به شدتِ حسابرسان مستقل، تنها درگیر کارهای مالی نیستند. یعنی تمام کنترلهایی که در سازمان وجود دارد که سیستم حسابداری نیز خودش در واقع  بخشی از سیستم کنترلی است، جزیی از سیستم کنترل مدیریت شرکت به حساب می‌آیند. انواع زیرمجموعه‌های سیستمی که در هر شرکتی برای اداره آن شرکت ضرورت پیدا می‌کند،  همه جزو قلمرو وظایف حسابرسان داخلی قرار می‌گیرد.
تا ویژگیهای انجام دهندگان این وظایف روشن نشود، حساسیت جایگاه سازمانی حسابرسی داخلی را نمی‌توان به‌درستی درک کرد. کسی باید به این کار گمارده شود که:

۱) دانش تخصصی حسابرسی داشته باشد

۲) علا‌وه بر زمینه‌های مالی، در سایر زمینه‌ها نیز صاحبنظر باشد

۳) پیرو آداب و اصول مدون حرفه‌ای باشد

۴) استقلا‌ل رای داشته باشد

۵) رازدار و محرم باشد

۶) از صلا‌حیت اخلا‌قی، اجتماعی و حرفه‌ای بالایی برخوردار باشد و

۷) کارش را حرفه‌ای انجام دهد.
اگر لحظه‌ای به واقعیتهای موجود در بیشتر شرکتها و بنگاههای ایرانی بیندیشیم، با کمال تاسف متوجه خواهیم شد که در اکثر موارد، کسانی عملا‌ً به این وظیفه خطیر گمارده می‌شوند که:

۱) دوران پیش از بازنشستگی  را می‌گذرانند

۲) میزان تحصیل و تخصص آنان، نقشی در انتخابشان ندارد

۳) قرار است نماینده این یا آن باشند، یا

۴) چون قرار است حداکثر، به ممیزی اسناد بپردازند، پس مهم نیست که چه ویژگیهایی دارند.
اگر قرار است حسابرسی داخلی به معنای واقعی آن، یعنی با حسابرسان ورزیده فعالیت کند آنگاه متوجه می‌شویم که اولا‌ً، کلیت حسابرسی داخلی باید خواسته باطنی، قلبی و همچنین، ظاهری مدیریت ارشد بنگاه باشد؛ چه اگر نباشد، همانی می‌شود که اکنون وجود دارد. ثانیاً، از حمایت مستقیم و غیرمستقیم مدیریت ارشد بنگاه برخوردار باشد و ثالثاً، به بالا‌ترین مقام بنگاه گزارش کند تا اثربخش باشد.

مرسوم است که می‌گویند حسابرسی داخلی باید  به بالا‌ترین مقام سازمانی گزارش بدهد. دلیل آن هم خیلی ساده و شاید تا حدی هم آزموده شده است. حسابرسی داخلی مدتها زیرنظر امور اداری بود، بعد زیرنظر امورمالی قرار گرفت و ناکارامدی آن ثابت شده است. مدیران همتراز نمی‌توانند از یکدیگر حساب پس بگیرند. به همین دلیل امروزه متداولترین جایگاه آن کمیته حسابرسی است. یعنی کمیته‌ای از اعضای هیئت مدیره، ۳ نفر، ۵ نفر، ۷ نفر، اما غیرموظف، که کار اجرایی و درگیری اجرایی نداشته باشند و بتوانند نظارت مستقیم و مستقلی روی همه جنبه‌های حسابرسی داشته باشند.

کمیته حسابرسی هنوز در ایران مرسوم نشده است. جایگزین بعدی آن هیئت مدیره است. بعضی‌ها می‌گویند هیئت مدیره سالی یک جلسه دو جلسه یا ماهی یک جلسه تشکیل می‌دهد و نمی‌تواند نظارت دقیقی داشته باشد.
رده بعدی، مدیرعامل است. بالا‌ترین مقام اجرایی، کسی که به نوعی تمام اختیارات هیئت مدیره را به صورت تفویض شده در اختیار دارد، و می‌تواند نقش بسیار خوبی را از لحاظ گزارش گیری و پیگیری گزارشهای حسابرسی  داشته باشد.

حسابرسی داخلی در تدوین تک تک روشهای کنترل داخلی- چه مالی چه غیرمالی- استقرار سیستم کنترل داخلی به معنای عام آن، بررسی و ارزیابی سیستم کنترل داخلی به معنای عام آن، ارائه پیشنهادهای سازنده برای بهبود این سیستم، و ارزیابی اثربخشی و کارایی استفاده از منابع بنگاه، نقشی اساسی و کلیدی دارد و در این راستا، سیستمهای مالی، مدیریتی و عملیاتی و همچنین رسیدگیهای ویژه را در دامنه کار خود دارد. اگر این حسابرسی داخلی به یکی از سه مقام یادشده گزارش کند و آن مقام نیز حمایت کامل از حسابرسی داخلی داشته باشد، گزارشهای واحد حسابرسی داخلی به سطل زباله راه نخواهد یافت، بی‌اثر نخواهد شد، ابزار گرو و گروکشی قرار نخواهد گرفت بلکه برعکس، بهبودی بخش خواهد بود، نارساییهای یافت شده را برطرف خواهد کرد، زمینه پیشرفت را فراهم خواهد آورد، و زمینه اجرای حسابرسی عملیاتی یا عملکرد مدیریت را فراهم خواهد کرد.

مرادی‌نیا

من ترجیح می‌دهم از زاویه بورس به این موضوع نگاه کنم. با توجه به اینکه سهامداران شرکتهایی که سهامشان در بورس معامله می‌شود طیف گسترده‌ای را دربر می‌گیرد، به عنوان بورس برای ما  مهم است که اطمینان داشته باشیم منابعی که مردم در اختیار شرکت قرار می‌دهند به‌درستی به‌کار برده می‌شود، مدیران شرکت امانتداران خوبی هستند و منابع را به‌درستی و در جهت افزایش ثروت سهامداران به‌کار می‌برند.

مسئله دیگری که هم‌اکنون با آن مواجه هستیم بحث استقلا‌ل هیئت مدیره است. بخصوص با بحث مالکیتهای ضربدری یا مالکیتهای متقاطع که برخی شرکتها، سهامداران عمده شرکتهای دیگر هستند، موضوع اولویت منافع شرکت به منافع سهامداران خاص اهمیت پیدا می‌کند. به‌عبارت دیگر، چگونگی اطمینان از رعایت حقوق یکسان سهامداران مورد توجه قرار می‌گیرد.

سئوالی که مطرح است این است که اگر قرار باشد حسابرسان داخلی تحت نظارت هیئت مدیره باشند با توجه به اینکه هیئت مدیره در شرایط کنونی بیشتر نماینده سهامداران عمده است، آیا استقلا‌ل مورد نظر که به‌عنوان مهمترین ویژگی حسابرس داخلی شمرده شد، حفظ می‌شود؟

فکر می‌کنم چنانچه چارچوب ها مشخص نشود، ما ممکن است هزینه‌ اضافه‌ای را به شرکت تحمیل کنیم و یا بوروکراسی را در شرکتها تقویت کنیم، ولی نتیجه نهایی که اطمینان از کارایی و اثربخشی سیستمهای مدیریت است حاصل نشود.

دکتر نظری‌

اگر اعتقاد بر این باشد که رعایت الزامات قانونی، بخشی از سیستم کنترلهای داخلی است که باید به آن توجه بشود، وظیفه حسابرسی داخلی در این رابطه چیست؟ آیا فکر می‌کنید به دلیل اهمیتی که حسابرسی داخلی دارد، چنانچه انجام آن از طریق قانون و برخی مقررات الزامی شود، این امر می‌تواند در استقلا‌ل حسابرسی داخلی نقش داشته باشد؟ مثلا‌ً فرض کنیم حسابرسی داخلی در قانون تجارت که درحال بازنگری است، به شکلی در ساختار و ارکان شرکت همانند هیئت مدیره، مجامع یا سایر ارکان شرکت به عنوان یکی از ارکان تعریف شود. آیا تاکید بر نقش و اهمیت حسابرسی داخلی از طریق قوانین و سایر مقررات نظیر مقررات سازمان بورس اوراق بهادار می‌تواند به‌استقلا‌ل حسابرسان داخلی کمک کند؟

صفار

من اجازه می‌خواهم قبل از ورود به این بحث اشاره‌ای به سئوال قبل بکنم. در رابطه با جایگاه حسابرسی داخلی، به‌نظرم می‌آید که نباید به‌سادگی از کنار موضوع بگذریم. اگر قرار باشد حسابرسی داخلی زیرنظر بالا‌ترین فرد یا بالا‌ترین رکن شرکت باشد و آن رکن وظیفه‌اش کار اجرایی باشد باز به‌نظرم مفید فایده نخواهد بود. یعنی آن  بحث استقلا‌ل اینجا کاملا‌ً رنگ می‌بازد. بنابراین از کنار کمیته حسابرسی  به این علت که وجود ندارد، نگذریم. فکر این مطلب باشیم که حسابرسی داخلی اگر بخواهد تا حدودی کارا باشد حتماً باید مستقل از امور اجرایی فعالیت بکند. به‌عبارت دیگر قراردادن حسابرس داخلی زیرنظر مدیرعامل اصلا‌ً معقول نیست. زیرنظر هیئت مدیره  که در واقع اصلی‌ترین وظیفه‌شان اجراست نیز معقول نیست. آن بحث کمیته حسابرسی که اشاره کردند حتماً باید بخشی از هیئت مدیره باشد که از امور اجرایی فاصله دارد، یعنی اعضای غیرموظف هیئت مدیره.
در ارتباط با این بحث که حسابرسان داخلی در مورد رعایت قوانین و مقررات هم ایفای نقش بکنند، مغایرتی به‌نظر نمی‌رسد. بنابراین می‌توانند فعال باشند ولی این مطلب باز با بحث استقلا‌لشان ارتباط پیدا می‌کند.
در رابطه با الزام به حسابرسی داخلی، ما متاسفانه سابقه خوبی از این امر نداریم و در نهایت نتیجه خوبی عاید نمی‌شود. می‌دانید که در برخی شرکتهای بزرگ، حالا‌ نه الزام قانونی، ولی در اساسنامه چنین چیزی پیش بینی شده اما نتیجه سودمندی نداده است. فکر می‌کنم اگر حسابرسی داخلی را الزامی کنیم ممکن است کار بدتر هم  بشود.

به‌نظر می‌رسد در مورد برخی شرکتها، بخصوص شرکتهایی که با منافع عمومی سروکار دارند می‌شود الزامات خاصی پیش بینی کرد که شکل آن نیاز به تامل بیشتر ی دارد.

 

کاردُر 

الزامی کردن حسابرسی داخلی ممکن است موثر باشد. در امریکا،  به این موضوع  دقیق و با توجه، نگریسته شده، مثلا‌ً تاکید شده است که حتماً حسابرسان داخلی گزارش خود را در اختیار حسابرسان مستقل قرار دهند در حالی‌که در ایران ما این موضوع را ممنوع می‌کنیم. به این خاطر من فکر می‌کنم راه خوبی باشد که آن رادر قانون تجارت به عنوان یک رکن معرفی کنیم. البته بین شرکتهای دولتی و خصوصی فرق وجود دارد. در شرکتهای دولتی، در دنیا هم این جهت را دنبال کرده‌اند که هیئت مدیره از شغل های اجرایی فاصله بگیرد یعنی هیئت مدیره در شرکتها شغل های موظف نپذیرند و به تعبیری غیرموظف بشوند و گروه دیگری از مدیران نقش اجرایی داشته باشند

الا‌ن ما مکانیزم هایمان در بعضی شرکتها  چنین است که مدیرعامل که خودش عضو هیئت مدیره است و معاونان مدیرعامل که گروه اجرایی را تشکیل می‌دهند عضو هیئت مدیره هستند، یعنی تداخلی مابین وظایف بخش هیئت مدیره و مدیران اجرایی داریم. اگر این موضوع را بتوانیم حل کنیم بعد بحث کمیته حسابرسی قابل طرح است.
به‌هرحال الزامات قانونی در یک بستر مناسب و به آرامی می‌تواند رشد کند و زمینه فراهم می‌شود که هرکس در جایگاه خود قرار بگیرد. چنانچه تعریفی نداشته باشیم، مشخص نیست کی در کجا قرار می‌گیرد. بنابراین تعریف و الزام قانونی به‌نظر من خوب است ما تا الا‌ن از تعداد اعضای بیشتردر ترکیب هیئت مدیره خیلی پرهیز داشتیم. مثلا‌ً می‌گفتیم در یک سازمان ۷ عضو کافی است. من در خارج سازمانی را دیدم که ۵۱ عضو هیئت مدیره داشت و به همین خاطر در رتبه‌بندی شرکت ها نمره بیشتری به آن داده‌اند. به نظر من افزایش تعداد اعضای هیئت مدیره می‌تواند کمک موثری به بهبود نظام راهبری شرکتها و افزایش نقش حسابرسی داخلی داشته باشد. من فکر می‌کنم باید تمام اجزای مسئله را سرجای خود بگذاریم تا بتوانیم به یک استنباط و نتیجه درست برسیم. برای مثال ما حسابرس داخلی انتخاب می‌کنیم، تکلیفش را روشن می‌کنیم ولی چون سایر ضوابط را نمی‌بینیم، پاسخ درست  نمی‌گیریم.

در جاهای دیگر دنیا این مسئله و دیگر مسائل را با هم می‌بینند، اثرات یک تصمیم را در مجموعه سیستم ارزیابی می‌کنند.

در زمینه الزامی کردن حسابرسی داخلی به نکته‌ای اشاره می‌کنم. قوه فضائیه گزارشی داده بود که چند موضوع در ایران، به جز جرایم رانندگی، جرم است. ما در این زمینه مقام اول دنیا را داشتیم از نظر تعداد موضوعاتی که جرم است، مرتبه  بعد از ما ژاپن بود.

وقتی الزامی قانونی روی یک موضوع گذاشته می‌شود که هنوز زوایای آن دقیق دیده نشده و جایگاه آن  مشخص نیست، براو فشار می‌آید که از مسیر منحرف شود. نقش خودش را درست خوب  بازی نکند. به همین خاطر باید بگذاریم بستر و دوره تاریخی آن طی شود. ما نمی‌توانیم الگوهای آن طرف دنیا را مستقیم و بدون فرهنگ‌سازی سریع به اینجا بیاوریم.

پیشنهاد من این است که اول حسابرسی داخلی را به عنوان یک رکن مهم مطرح کنیم و تاکید کنیم که در فرایند راهبری سازمان، حسابرسی داخلی می‌خواهیم. دوم، به‌دنبال این اصل برویم که اعضای هیئت مدیره از کارهای اجرایی فاصله بگیرند و هیئت مدیره استقلالش را از بخش اجرایی حفظ کند. و در نهایت به  آنجا برسیم که حسابرسی داخلی کنترل‌کننده بخش اجرایی باشد و به بالا‌ترین رکن سازمان‌گزارشدهی داشته باشد.
پیشنهاد من این است که حسابرسی داخلی زیر نظر هیئت مدیره باشد. حتی با فرض اینکه، این هیئت مدیره موظف و دارای مسئولیتهای اجرایی باشد.

 بهبود ساختار راهبری شرکتها در ایران و تفکیک وظایف اجرایی و غیراجرایی هیئت مدیره و تعیین نقش مناسب آنان موضوعاتی است که نیاز به زمان دارد.

دکترکثیری‌

وظیفه حسابرسی داخلی بررسی و ارزیابی مستمر سیستم کنترل داخلی است. فرض بر این است که حسابرس داخلی در تمام سال در سازمان حضور دارد و این ارزیابی را به شکل مستمر انجام می‌دهد اما خود سیستم کنترل  داخلی در یک تعریف مختصر، مجموعه ضوابطی است که توسط مدیریت مستقر می‌شود تا  سازمان به اهدافش برسد. این اهداف در سه گروه مشخص طبقه‌بندی می‌شود:

۱) ‌کارایی و اثربخشی عملیات، ۲ )گزارشگری مالی قابل اعتماد، و ۳ )رعایت مقررات و قوانین.

طبیعتاً اگر در مواردی مقررات الزام‌آور، چه در درون‌ سازمان و چه در بیرون ‌سازمان، وضع شده باشد، در حیطه وظایف حسابرس داخلی قرار می‌گیرد چون رعایت نشدن این مقررات ممکن است شرکت را در رسیدن به اهدافش با مشکل مواجه بکند.

اما باید توجه کنیم که کنترل، در خلا‌ء وجود ندارد، کنترل ابزاری است برای رسیدن به اهداف. مدیریت معمولا‌ً اهدافی را وضع می‌کند ودر رسیدن و دستیابی به این اهداف، با یک سری مخاطرات و ریسکهایی مواجه است. برای اینکه بتواند این ریسک ها را مدیریت کند، کنترل های داخلی مناسب برای آن وضع می‌کند و طبیعتاً مکانیزمی برای ارزیابی این کنترل ها که می‌خواهد سازمان را به اهدافش برساند، ضرورت  مییابد. این مکانیزم همان حسابرسی داخلی است.

آنچه  مورد انتظار سهامداران است این است که اطلا‌عات و گزارشی که به‌دستشان می‌رسد عاری از اشتباهات و تحریفات بااهمیت باشد. و دیگر این‌که منابع سازمان در جهت تحقق هدفها و ایجاد ارزش افزوده به‌کار رود. اما آیا حسابرسی داخلی می‌تواند در این فرایند نقش داشته باشد؟ آیا از این بابت هزینه‌ای به سازمان تحمیل می‌شود؟

دو نقش عمده برای حسابرسی متصور است؛ یکی نقش بازدارندگی و دیگری نقش پالایش و زدودن آلودگی اطلا‌عات. حسابرسی، چه مستقل و چه داخلی، در هر سازمان به‌لحاظ نظارتی که دارد و اشتباهاتی که کشف وگزارش می‌کند، نقش بازدارندگی دارد و باعث می‌شود که شخص در موقعیتی قرار نگیرد که مرتکب تقلب و اشتباه بشود و آن‌را پنهان بکند.

در فرایند گزارشگری مالی، حسابرس مستقل، از جهت اعتباردهی به بیرون‌ سازمان و حسابرس داخلی از جهت اعتباردهی به درون سازمان باعث می‌شود که چنان چه اشتباهات و تحریفاتی در گزارشهای مالی صورت گرفته، آنها را کشف  وگزارش بکند تا اصلا‌ح بشود و گزارشهای مالی که قرار است مبنای تصمیم گیری باشند از آلودگی ها پاک شود. حسابرسی داخلی گزارشهای خود را به کمیته حسابرسی سازمان ارائه می‌دهد.

کمیته حسابرسی مشخصاً چند وظیفه به‌عهده دارد:

۱) حصول اطمینان از استقرار سیستم مناسب کنترل داخلی در شرکت،

۲) اطمینان از ارائه گزارشهای قابل اتکا و قابل اطمینان ، یا گزارشگری مالی قابل اطمینان در شرکت،

۳) اطمینان از رعایت مقررات و قوانین در شرکت،

۴) تسهیل‌ وظایف حسابرسی داخلی و حسابرسی مستقل در شرکت و به عبارتی هماهنگ کردن مکانیزم نظارت در شرکت. اما آیا در ایران تجربه‌ای در این زمینه وجود دارد؟ ما به واسطه مزایای این کمیته، در بانک ملی این کمیته را ایجاد کردیم، لیکن مشکلی که ما در بانکها داریم این است که بانکها عضو غیرموظف هیئت مدیره ندارند یعنی تمام اعضای هیئت مدیره موظف هستند. البته در قانونی که اخیراً به مجلس داده  شده، پیش بینی شده که تعدادی از اعضای هیئت مدیره بانک ها جزو اعضای غیرموظف انتخاب شوند اما فعلا‌ً  چنین نیست. برای اینکه این قضایا شکل بگیرد و راه بیفتد و کمیته حسابرسی بتواند کارکردهایش را انجام بدهد قرارشددر بانک ملی اعضا از متخصصین عالی‌ انتخاب شوند که مستقل هستند، لذا افرادی که چهار نفر آنها از حسابداران رسمی هستند انتخاب شدند و رئیس بازرسی کل بانک که استقلا‌ل نسبی دارد به عنوان دبیر کمیته تعیین شد. البته این از لحاظ تئوری مقصود اصلی کمیته حسابرسی را برآورده نمی‌کند اما کمیته می‌تواند کارکردهایش را به نوعی در بانک اعمال می‌کند. بالا‌خره کار را از جایی باید شروع می‌کردیم. کمیته حسابرسی یکی از اجزای لاینفک راهبری شرکت است، به‌ویژه در مورد شرکتهای بزرگ، شرکت های سهامی عام، و شرکت هایی که دربورس پذیرفته شده‌اند. این نوع شرکت ها  هم باید کار را از جایی شروع کنند. در حال حاضر در بعضی از شرکتها ۷-۸ عضو هیئت مدیره داریم که تعدادی از آنها غیرموظف هستند و می‌توانند  شروعی برای کمیته حسابرسی باشند. در طول زمان هم بتدریج می‌توانیم اشکالا‌ت را برطرف کنیم.

دکترارباب‌سلیمانی‌

در ایران سازمانها حسابرسی داخلی را جدی نگرفته‌اند. اگر هم واحدی به نام حسابرسی داخلی یا بازرسی در سازمان وجود دارد چیزی به جز یک اسم نیست. به‌نظر من قبل از هرچیز باید به فرهنگ حسابرسی داخلی بپردازیم. در زمان حاضر، مدیر شرکت نه نیازی‌ دارد که به کسی جواب پس بدهد، و نه کسی هم از او جوابی می‌خواهد. تا زمانی که این فرهنگ  وجود داشته باشد، حتماً هر ریالی که خرج حسابرسی داخلی بکنیم اعم از اینکه توسط پرسنل شرکت باشد یا خارج از شرکت،  هزینه از دست رفته و هدر رفته است. اما اگر حسابخواهی و حسابدهی وجود داشته باشد، فرهنگ به‌وجود بیاید، حسابرسی داخلی اهمیت بیشتری پیدا می‌کند. محیط سالم، محیط حسابخواهی و محیط حسابدهی به‌نظر من بستر فرهنگی است برای حسابرسی داخلی اثربخش، کارا، مفید و به‌درد بخور.
آیا حسابرسی داخلی می‌تواند ا‌ز لحا‌ظ رعایت قوانین و مقررات هم نقشی داشته باشد؟ یکی از کارهای حسابرسی داخلی ارزیابی میزان رعایت رویه‌هایی است که در شرکت وجود دارد. رویه‌های شرکت نمی‌تواند خلا‌ف مقررات الزام‌آور باشد. به این ترتیب می‌بینیم که ارزیابی میزان رعایت قوانین به‌عهده حسابرسان داخلی است.

مرادی‌نیا

یکی از اهداف مدیریت شرکت را گزارشگری قابل اعتماد ذکر کرده‌اند که من فکر می‌کنم گزارشگری مالی مهمترین چیزی است که می‌تواند سلا‌مت بازار سرمایه را تضمین کند. برای سلا‌مت بازار سرمایه به‌طور معمول در بورس ها سه الزام قانونی مهم مطرح می‌شود. یکی افشای اطلا‌عات ، یکی منع معامله براساس اطلا‌عات محرمانه وسومی منع دستکاری قیمت هاست. من فکر می‌کنم افشای اطلا‌عات از همه مهمتر است چون رخدادهای دیگر به‌طور معمول در وضعیتی روی می‌دهند که افشا ناقص باشد.واضح است که سوءاستفاده از اطلا‌عات محرمانه زمانی رخ می‌دهد که افشای کاملی صورت نگرفته باشد، یا دستکاری قیمتها معمولا‌ً در محیطی پرابهام و براساس شایعات امکان‌پذیر می‌شود.

پس برای برخورداری از بازار سرمایه سالم، باید روی بحث افشا کار بکنیم. در رابطه با افشا، بورس الزاماتی وضع کرده است که متاسفانه ضمانت اجرایی ندارد. الزامات مربوط به افشای اطلا‌عات، لزوماً افشای اطلا‌عات مالی نیستند و بخش مهمی از گزارشگری مالی، گزارشگری میان دوره‌ای شامل دوره‌های سه ماهه است که تنها صورتهای مالی شش ماهه به وسیله حسابرس مستقل حسابرسی می‌شود. جدا از آن در بورس الزام دیگری‌ هم داریم به نام افشای فوری اطلا‌عات، که درصورت وقوع رویدادی مهم مانند انعقاد یک قرارداد مهم یا مثلا‌ً در یک شرکت معدنی، کشف ذخایر معدنی جدید، و یا هرموضوعی که بتواند به نوعی اثر قابل توجه روی قیمت سهام داشته باشد، افشا صورت می‌گیرد. اگر نظارت درستی روی این امور نباشد، شرکتها به‌راحتی می‌توانند روی قیمت سهام اثر بگذارند، یعنی با انتشار یک خبر، بازار را تحت تاثیر قرار بدهند. در این موارد حسابرسی داخلی می‌تواند نقش سازنده داشته باشد.

بحث دیگر زمانی است که افشای اطلا‌عات با منافع کل سهامداران در تضاد باشد. درکشورهای دیگر معمول است که در چنین مواردی اطلا‌عات حداقل برای مدتی ا‌فشا نمی‌شود و همواره منافع سهامدار ارجح است؛ اما تشخیص این امر با کیست؟ ما در مورد افشا، ابهامات بسیار جدی داریم ولی من باز فکر می‌کنم حسابرسی داخلی زمانی  می‌تواند در بحث افشای اطلا‌عات موثر باشد که به عنوان یک تشکل مستقل از بدنه اجرایی سازمان عمل کند.

صفار

این بحثها به‌گونه‌ای دنبال می‌شود که گویا هنوز این سئوال وجود دارد که آیا اصلا‌ً حسابرسی داخلی لا‌زم است یاخیر. به‌نظر می‌رسد هنوز بعضی ها شک دارند، که آیا در شرکتی که  پاسخگویی الزامی نیست آیا حسابرسی داخلی ضرورت دارد؟ من به موضوع از جنبه دیگری  توجه کرده‌ام و آن این است که به‌هرحال حسابرسی داخلی بخشی از زنجیره نظارت است و حسابرسی مستقل هم بخش دیگری از آن. از طرفی این دو کاملا‌ً با یکدیگرمرتبطند.
نبود یا عدم کارایی حسابرسی داخلی خلایی جدی است؛ چرا که وقتی حسابرسی داخلی انجام نمی‌شود،  حسابرسی مستقل هم به‌درستی انجام نمی‌پذیرد. این از اعتقادهای شخصی من است که وقتی ما حسابرسی مستقل را مفروض و الزامی دانستیم بی‌توجهی به حسابرسی داخلی اشتباهی استراتژیک است ، یعنی اثربخشی خود حسابرسی مستقل را هم مورد تردید قرار می‌دهد. به‌نظر من از این نکته نباید غافل شد.

دکترنظری‌

در مباحث اشاره شد که حسابرسی داخلی می‌تواند در درون یک سازمان باشد و یا اینکه برای انجام حسابرسی داخلی، از خدمات بیرونی استفاده شود. هر یک از این دو شیوه مزایا و معایبی دارد. راه سوم تلفیقی از این‌ دوتاست. به عبارت دیگر از خدمات موسسات حرفه‌ای برحسب لزوم و به‌منظور اصلا‌ح برخی نارساییها استفاده شود و بدین ترتیب خدمات حرفه‌ای سایر موسسات برای بهبود و نقش حسابرسی داخلی به‌کار گرفته شود.

صفار

به‌نظر من  سه روش برای کار حسابرسی داخلی هست. یکی اینکه در داخل واحد اقتصادی باشد، یکی اینکه بیرون باشد، و سومی اینکه  شرکتهای بزرگ یا گروه شرکتها،  یک موسسه  مستقل اما وابسته به گروه برای این‌کار داشته باشند. به‌نظرمن نحوه انتخاب هر یک از این روشها بستگی کامل به خود شرکت دارد، ضمن این‌که ترکیبی از این دو هم دور از ذهن نیست.

کاردُر

من فکر می‌کنم در شرایطی که هنوز فعالیت حسابرسی به اندازه کافی مورد توجه قرار نگرفته بهتر است انجام حسابرسی داخلی در داخل شرکت سازمان داده شود. فکر می‌کنم ابتدا باید نهادهای حرفه‌ای حسابرسی داخلی را ایجاد و تقویت کرد. استاندارد هایی باشد که اگر حسابرسی داخلی توانایی لا‌زم را ندارد، در آن جایگاه قرار نگیرد. حسابرس داخلی هم دارای رفتار حرفه‌ای باشد. نهاد حرفه‌ای وجود داشته باشد که فرد را  مورد ارزیابی قرار دهد. راهی باشد که فرد بتواند رفتار حرفه‌ای خود را مورد نقد قرار بدهد. این روش موجب می‌شود جایگاه حرفه‌ای حسابرسی داخلی تقویت شود. بیرون دادن کار به‌نوعی نظارت هم نیاز دارد که دوباره باید یک واحد دیگری هم درست کنیم که خرید خدمات حسابرسی داخلی را کنترل کند.

 

 

صفار

به نظر من کار حسابرسی داخلی را می‌توان به بیرون واگذار کرد و الزامی هم ندارد که انجام دهنده آن حسابرس مستقل باشد. و اگر کار حسابرسی داخلی به بیرون واگذار شد انجام دهنده در صورت لزوم می‌تواند مثل یک واحد حسابرسی داخلی درون‌سازمانی به‌طور مستمر به انجام کار بپردازد. به عبارت دیگر به نظر من کار حسابرسی داخلی را می‌توان به بیرون سپرد و به هدفهای مورد انتظار دست پیدا کرد.

دکترکثیری‌

وجود یک انجمن حرفه‌ای حسابرسی داخلی می‌تواند موجب تحول در حرفه حسابرسی داخلی شود. در امریکا حسابرسان داخلی به‌طور معمول در انجمن حسابرسان داخلی(IIA)  عضو هستند. انجمن، استانداردها و معیارهایی را وضع می‌کند و اعضا موظفند آنها را رعایت کنند.

در امریکا در سال ۱۹۹۹ تحول مهمی در حسابرسی داخلی اتفاق افتاد که لا‌زم است به آن اشاره کنم. تا قبل از آن مجموعه استانداردهای حسابرسی داخلی انعطاف کمی داشت. در این سال انجمن چارچوبی برای حسابرسی داخلی مشخص کرد وآن‌را چارچوب عملکرد حرفه‌ای حسابرسی داخلی نامگذاری کرد. در این چارچوب علا‌وه بر آیین‌رفتار حرفه‌ای حسابرسی داخلی، استانداردهای حسابرسی داخلی نیز در سه گروه وضع شده است. در این چارچوب تعریف جدیدی ازحسابرسی داخلی ارائه شد. در تعریف جدید، “حسابرسی داخلی فعالیت مشاوره‌ای و اطمینان‌دهی مستقل و بی طرفانه است که به‌منظور افزودن ارزش و بهبود عملیات سازمان طراحی می‌شود و هدف آن کمک به سازمان جهت دستیابی به اهداف خود با اعمال رویکردی سیستماتیک و نظام‌مند برای ارزیابی و بهبود فرایندهای مربوط به مدیریت ریسک، کنترل و راهبری است.”

این تعریف مفهوم استقلا‌ل را کمی گسترده‌تر کرده است و علا‌وه بر اطمینان‌دهی، فعالیت مشاوره‌ای را هم به وظایف حسابرس افزوده است و در مجموعه استانداردها، استانداردهای خاص فعالیت مشاوره‌ای را هم وضع کرده است. قبلا‌ً گفته می‌شد حسابرسی داخلی باید کنترل ها را رسیدگی کند ولی در تعریف جدید حسابرسی داخلی باید فرایندهای مربوط به کنترل، مدیریت ریسک و راهبری را  رسیدگی کند.

انجام کار حسابرسی داخلی به چهار صورت امکانپذیر است. یکی این‌که توسط یکی از واحدهای سازمان انجام شود، دیگر این‌که به‌طور کلی خرید خدمت شود، سوم‌که مجموعه شرکتهای یک گروه از خدمات یک موسسه مستقل از سایر شرکتها اما وابسته به گروه استفاده کنند و سرانجام هم این‌که در برخی موارد تخصصی، از خدمات بیرونی استفاده شود. هر کدام از این حالت ها دارای مزایا و معایبی است و در شرایط مختلف یکی از آنها متناسب تر است.

به‌عنوان نمونه به تجربه بانک ملی اشاره کنم. در بانک ها به‌طور عموم فعالیت حسابرسی داخلی به‌وسیله اداره بازرسی کل انجام می‌شد. در این اداره جذب نیروهای تخصصی حرفه‌ای به‌دلیل لزوم رعایت مقررات  استخدامی دشوار است. معمولا‌ً کارکنان این اداره قبلا‌ً در شعبه و واحدهای مختلف بانک کار کرده‌اند و استقلا‌ل حرفه‌ای کافی ندارند و از نظر تخصصی هم بیشتر در زمینه مسائل بانکی باتجربه‌اند. در بانک ملی فعالیت حسابرسی داخلی به‌وسیله یک موسسه  حسابرسی مستقل انجام می‌شود و کارکنان آن کاملا‌ً از کارکنان بانک منفک هستند و گزارشگری به صورت مستقل و بدون جانبداری انجام می‌شود. و نهایتاً نظارت عالیه‌ای توسط اداره بازرسی کل و کمیته حسابرسی بانک بر آنها صورت می‌گیرد. حسابرسان داخلی بانک ملی در کنار فعالیت ارزیابی و اطمینان‌دهی، فعالیت مشاوره‌ای برای مدیریت تا آنجا که ممکن است انجام می‌دهند.

مرادی‌نیا

اگر قرار باشد فعالیت حسابرسی داخلی جدی گرفته شود و تا چند سال آینده شاهد باشیم که بیشتر شرکتها حسابرسی داخلی داشته‌ باشند باید مبانی نظری و مفاهیم مربوط به حسابرسی داخلی کاملا‌ً مشخص  شود و همه با آن آشنا شوند تا بنای محکم و درستی ساخته شود و لا‌زم است از تجارب گذشته درس بگیریم و نباید ابتدا منابعی را صرف کنیم و سازوکاری را راه بیندازیم و مشکلا‌ت فراوانی را به‌وجود آوریم و سپس به فکر علمی کردن آن بیفتیم. برای مثال در بحث افشای اطلا‌عات هنوز مبانی نظری آن را به‌درستی تعریف نکرده‌ایم که شرکتها چرا ، چگونه و چه نوع اطلا‌عاتی را باید افشا کنند.

اگر توسعه حسابرسی داخلی به صورت درست و برمبنای اصول علمی تعریف شده انجام شود، سودمند خواهد بود.[۱۴]

۱-۴-سازمان گزارش

---